b. Habitation principale du locataire
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L'habitation principale s'entend, d'une manière générale, du logement où résident habituellement et effectivement les membres du foyer fiscal et où se situe le centre de leurs intérêts professionnels et matériels.
Cette condition conduit notamment à exclure de l'avantage fiscal les logements loués aux personnes physiques ou à des personnes morales en tant que résidence secondaire ou saisonnière.
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Le fait que, dans certaines résidences, la personne physique, locataire direct du logement, bénéficie par ailleurs de prestations de nature hôtelière ou médicale ne fait pas obstacle au bénéfice des avantages fiscaux si toutes les autres conditions sont remplies. Il convient notamment que :
- le local donné en location ait la nature de logement, c'est-à-dire qu'il soit conforme aux articles R 111-1 à R 111-17 du Code de la construction et de l'habitation Ø 308 ;
- les prestations ne soient pas fournies par le propriétaire du logement, de manière directe ou indirecte, notamment par l'intermédiaire d'une société dont il serait membre ;
- le logement soit loué nu à usage d'habitation principale à la personne qui l'occupe.
Tel peut être le cas, par exemple, des locations de logements nus situés dans une résidence de retraite, dans une maison d'accueil pour personnes âgées dépendantes ou dans une résidence pour étudiants (Inst. 5 D-4-99 du 20 août 1999 nº 43).
Dans le même sens, toujours à propos de résidences pour personnes âgées ou dépendantes ou pour étudiants : Rép. Myard : AN 7 février 2000 p. 909 nº 35703, min. équipement, transports et logement.
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L'affectation à usage d'habitation principale du locataire exclut, en revanche, que les logements soient situés dans une résidence hôtelière ou de tourisme.
Location à un organisme public ou privé
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Par exception à la règle selon laquelle la location doit être consentie à usage d'habitation principale du locataire, la location du logement consentie à un organisme public ou privé qui le donne en sous-location nue à usage d'habitation principale de son personnel ne fait pas obstacle au bénéfice de la déduction à la condition que cet organisme ne fournisse aucune prestation hôtelière ou para-hôtelière.
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Qualité du locataire. Les propriétaires doivent louer exclusivement :
- à l'État ou à ses organismes (administrations de l'État, établissements publics à caractère administratif ou à caractère industriel et commercial, organismes publics…) ;
- aux collectivités territoriales ou à leurs organismes (régions, départements, communes, établissements publics…) ;
- aux personnes de droit privé dotées de la personnalité morale (sociétés de capitaux, sociétés de personnes, associations déclarées…).
Sont donc exclus les sociétés de fait, les sociétés en participation et, d'une manière générale, tous groupements dépourvus de personnalité morale ainsi que les entreprises individuelles.
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Sous-location nue. La sous-location meublée à l'occupant par l'organisme locataire du logement fait perdre au propriétaire, qui loue son logement nu, le bénéfice de l'avantage fiscal.
Le local doit être considéré comme étant loué meublé lorsqu'il comporte tous les éléments mobiliers indispensables pour une occupation normale par le locataire (Inst. 30 avril 2003, 3 A-2-03 et Inst. 11 avril 1991, 3 A-9-91 nº 9). La société intermédiée ne peut donc pas fournir les meubles à l'occupant même par une location séparée.
L'occupant du logement doit être titulaire d'un bail.
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Exclusion des activités hôtelière ou parahôtelière. L'organisme public ou privé ne doit fournir aucune prestation hôtelière ou parahôtelière.
Pour l'appréciation de cette notion, l'administration devrait, selon nos informations, reprendre les précisions apportées dans ses commentaires sur l'article 18 de la loi de finances rectificative pour 2002 qui définit les conditions d'imposition à la TVA des prestations parahôtelières (Inst. 30 avril 2003, 3 A-2-03).
L'activité hôtelière et parahôtelière est caractérisée par l'offre en sus de l'hébergement d'au moins trois des services parmi les quatre suivants :
- l'exploitant dispose des moyens nécessaires pour être en mesure, si besoin, de fournir le petit déjeuner à l'ensemble des locataires ; celui-ci doit être fourni selon les usages professionnels, c'est-à-dire au choix de l'exploitant, soit dans les chambres ou appartements, soit dans un local aménagé permettant la consommation sur place des denrées, situé dans l'immeuble ou l'ensemble immobilier ;
- le nettoyage des locaux est effectué de manière régulière. Cette condition sera considérée comme établie lorsque, bien que ne fournissant pas effectivement un service régulier de nettoyage, l'exploitant dispose des moyens lui permettant de proposer un tel service au client, selon une périodicité régulière ;
- l'exploitant dispose des moyens nécessaires pour être en mesure de fournir le linge de maison à l'ensemble des locataires ;
- l'exploitant dispose durant la période de location des moyens nécessaires pour être en mesure de proposer un service de réception même non personnalisé de la clientèle. Cet accueil peut être confié à un mandataire qui l'assure en un lieu unique différent du local loué lui-même.
L'article 31, I-1º –h du CGI n'interdit cependant pas que, dans certaines résidences pour personnes âgées ou pour étudiants, la personne physique sous-locataire du logement bénéficie par ailleurs de prestations hôtelières dès lors que ces dernières ne sont pas rendues par l'organisme public ou privé locataire du logement.
À cet égard, le ministre de l'équipement, M. Gilles de Robien, a précisé, lors des débats parlementaires en deuxième lecture au Sénat (JO Déb. Sénat du 8 mai 2003 p. 3048), que la circonstance que les prestations hôtelières soient réalisées par une société, filiale de l'organisme public ou privé locataire du logement, n'a pas pour effet de priver le propriétaire, qui loue son logement nu à cet organisme, du bénéfice de l'avantage fiscal.
